Vennootschappen en rechtspersonen die lonen of voordelen van alle aard uitbetalen, moeten deze verantwoorden op een fiscale fiche. Indien zij dat niet (correct) doen, riskeren zij op die voordelen een bijzondere aanslag van 309 % te moeten betalen. Dit wordt ook wel de ‘aanslag geheime commissielonen’ genoemd. Die bijzondere aanslag is al vele jaren het voorwerp van veel controverse, enerzijds omwille van het feit dat het een zeer strenge straf is en anderzijds omdat de toepassing van deze regel niet altijd even duidelijk bleek te zijn.
Om tegemoet te komen aan die verzuchtingen heeft men er via de wet van 17 juni 2013 proberen voor te zorgen dat de aanslag enkel nog zal worden toegepast indien de effectieve eindbelasting in hoofde van de verkrijger niet meer mogelijk is. Hierdoor krijgt deze maatregel een absoluut uitzonderlijk karakter, wat overigens ook bevestigd werd in een recente circulaire van de FOD Financiën, ondertekend door de minister van Financiën.
In dit artikel vatten we kort de huidige regels met betrekking tot deze bijzondere aanslag samen, met bijzondere aandacht voor de gewijzigde bepalingen.
1. Wanneer is de aanslag geheime commissielonen in principe van toepassing?
De bijzondere aanslag van 309 % is van toepassing op bepaalde kosten, gemaakt door een vennootschap of rechtspersoon, die niet worden verantwoord door de indiening van individuele fiches. Het gaat om:
- commissies, makelaarslonen, handels- of andere restorno's, toevallige of niet-toevallige vacatiegelden of erelonen, gratificaties, vergoedingen of voordelen van alle aard die voor de verkrijgers al dan niet in België belastbare beroepsinkomsten zijn, behalve de bezoldigingen van meewerkende echtgenoten;
- bezoldigingen, pensioenen, renten of als zodanig geldende toelagen, betaald aan personeelsleden, aan gewezen personeelsleden of aan hun rechtverkrijgenden, met uitzondering van de sociale voordelen die ten name van de verkrijgers zijn vrijgesteld;
- vaste vergoedingen toegekend aan de leden van het personeel als terugbetaling van werkelijke eigen kosten van de werkgever;
- voordelen van alle aard verkregen door werknemers en bedrijfsleiders uit hoofde of naar aanleiding van het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid.
2. Wat betekent dat voor de aftrekbare beroepskosten?
In principe mogen vennootschappen de hierboven genoemde voordelen inbrengen als aftrekbare beroepskosten in de vennootschapsbelasting. Indien die voordelen en kosten echter niet worden verantwoord door individuele fiches, worden ze toegevoegd aan de verworpen uitgaven (d.w.z. ze worden niet aanvaard als aftrekbare beroepskosten) en moeten er belastingen op betaald worden.
Van zodra echter de bijzondere aanslag van 309 % wordt toegepast op die niet verantwoorde voordelen en kosten, mogen zowel de bijzondere aanslag zelf, als die voordelen en kosten wel worden afgetrokken in de vennootschapsbelasting.
Voorbeeld: Een vennootschap kent een voordeel van 1.000 EUR toe dat niet verantwoord werd op een fiscale fiche. Indien de bijzondere aanslag wordt toegepast mag de vennootschap 4.090 EUR (1.000 + 3.090) aftrekken als beroepskost.
Wij geven nog mee dat het systeem van de aftrekbare beroepskosten niet bestaat in de rechtspersonenbelasting.
3. Wanneer wordt de bijzondere aanslag niet toegepast?
De wet voorziet nu in twee mogelijke situaties waarin de bijzondere aanslag toch niet zal worden toegepast. Hoewel de wetgever deze nogal strikt formuleert, blijkt o.a. uit de memorie van toelichting bij de wet van 17 juni 2013 en uit de circulaire van de FOD Financiën, dat men in de praktijk soepeler zal zijn bij de toepassing van deze bijzondere aanslag.
3.1. Eerste uitzondering: Voordelen opgenomen in de belastingaangifte
Tot nu toe bepaalde de wet enkel dat de aanslag geheime commissielonen niet van toepassing was indien de vennootschap die de voordelen heeft toegekend, kan aantonen dat die voordelen door de genieter werden opgenomen in zijn of haar tijdig ingediende aangifte in de personenbelasting. Deze uitzondering werd nu ook ingevoerd in de rechtspersonenbelasting.
Hoewel de bijzondere aanslag in dat geval dus niet wordt toegepast, was het tot nu toe een administratieve praktijk om de toegekende voordelen in geval van opname in de belastingaangifte van de verkrijger toch te beschouwen als aftrekbare beroepskosten. De wet van 17 juni 2013 heeft die administratieve praktijk nu een wettelijke basis gegeven door opname van dat principe in het Wetboek van de Inkomstenbelastingen.
3.2. Nieuwe uitzondering: Definitieve belasting in hoofde van de verkrijger
Diezelfde wet heeft ook een nieuwe uitzondering op de toepassing van de bijzondere aanslag toegevoegd. Wanneer de genieter de verkregen voordelen of vergoedingen zelf niet heeft aangegeven in zijn aangifte, zal de bijzondere aanslag toch niet worden toegepast indien het bedrag opgenomen werd in een aanslag die met akkoord van de genieter te zijnen name wordt gevestigd binnen de driejarige aanslagtermijn. Die driejarige termijn vangt aan op 1 januari van het aanslagjaar.
Volgens de wet moet de definitieve aanslag in hoofde van de verkrijger dus gevestigd worden met diens akkoord. Nochtans bepalen zowel de memorie van toelichting bij de nieuwe wet als de circulaire van de FOD Financiën dat de definitieve belasting van de verkrijger op zich van doorslaggevend belang is. De bijzondere aanslag kan dus ook achterwege blijven indien de definitieve belasting wordt gevestigd zonder het akkoord van de verkrijger. De aanslag is definitief wanneer deze niet meer ontvankelijk is voor enig bezwaar. Wanneer de bezwaartermijn nog niet verstreken is, zal de bijzondere aanslag toch worden gevestigd. Van zodra de belasting in hoofde van de verkrijger echter definitief wordt, kan die bijzondere aanslag worden ontheven.
In de bovengenoemde circulaire herinnert de fiscus er ook nog aan dat het opmaken van individuele fiches ook verplicht is voor niet-rijksinwoners die in het buitenland belastbaar zijn. Indien die niet-rijksinwoners kunnen aantonen dat de bedoelde inkomsten in het buitenland werden belast binnen de aldaar geldende termijn zal de bijzondere aanslag ook niet worden toegepast.
Indien de bijzondere aanslag niet wordt toegepast ingevolge bovenstaande uitzondering, worden de voordelen echter wel toegevoegd aan de verworpen uitgaven van de vennootschap. Aangezien het systeem van de aftrekbare beroepskosten niet bestaat in de rechtspersonenbelasting, geldt daar – als tegenhanger van die sanctie – dat die voordelen in dit geval onderworpen worden aan een bijkomende belasting van 33,99 %.
De minister van Financiën is echter van oordeel dat wanneer de betrokken onderneming kennelijk niet te kwader trouw is (vb. kleine foutjes of misrekeningen), de toevoeging aan de verworpen uitgaven of de bijkomende belasting toch achterwege kan blijven. Men wil de economische dubbele belasting immers zo veel mogelijk vermijden. Indien er echter geen sprake is van goede trouw in hoofde van de onderneming, zullen de bovenstaande sancties toch van toepassing zijn.
3.3. Conclusie
Als onderneming heeft u er alle belang bij om, indien er bij een controle fouten aan het licht komen, de juiste verkrijger aan te duiden aan de fiscus zodat zij de mogelijkheid hebben om alsnog te definitieve aanslag in hoofde van die verkrijger te vestigen.
4. Wanneer treden de wijzigingen in werking?
De wijzigingen treden in principe in werking vanaf aanslagjaar 2014.
Nochtans roept de minister van Financiën in de hogervermelde circulaire op om ook bij de beoordeling van hangende geschillen en lopende dossiers waarop de nieuwe wetgeving nog niet van toepassing is, zoveel mogelijk rekening te houden met het nieuwe principe, namelijk de voorrang aan een belasting in hoofde van de genieter van de voordelen in plaats van de toepassing van de bijzondere aanslag ten laste van de vennootschap of rechtspersoon die de voordelen heeft toegekend. Dat kan voor zover de aanslagtermijnen in de personenbelasting (in principe de driejarige, maar ook andere aanslagtermijnen zijn mogelijk volgens de circulaire) nog niet verstreken zijn.